招商引资税收优惠，地方政府能否单方变更？

导读：在地方建设开发和招商引资领域，地方政府为吸引社会资本参与基础设施建设和区域开发，常常在协议中承诺给予企业税收优惠、规费减免等政策支持。这些优惠政策是企业作出投资决策、投入巨额资金的重要依据。然而，当协议履行多年后，行政机关能否以“超越权限”“违反法律规定”为由否定协议效力或对条款作限缩解释？地方政府在招商引资中的优惠政策应遵循怎样的法律底线？

1、案情回顾：道路开发建设十余年，税收返还承诺引争议

2005年，某市政府与某钢铁公司签订《某某路改造及沿街房屋开发建设项目合同书》，约定由该公司负责道路改造、沿街商铺和住宅开发，市政府提供多项优惠政策，包括免收基础设施配套费、人防易地建设费等多项规费，免收土地契税、土地增值税、土地使用税，以及营业税、所得税地方留成部分在企业交纳后30日内返还，用于市政设施投资补助。合同签订后，钢铁公司依约注册成立了房地产开发公司，完成了道路建设和拆迁安置工作，并实际缴纳了相关税款。但市政府仅返还了部分土地出让金，未按约定返还税款。

2011年，开发公司请求市政府返还税款，市政府领导批示“按合同处理”，但未实际履行。开发公司提起诉讼，请求确认合同有效、确认市政府不履行合同违法，并判令支付税款及利息。

一审法院认定合同第四条第2项（免收土地契税、土地增值税、土地使用税）超越了市政府法定权限，违反《税收征收管理法》强制性规定，应属无效；第四条第3项（营业税、所得税地方留成返还）有效。判决市政府返还营业税、教育附加费、所得税地方留成部分455万余元及利息。双方均上诉。二审法院纠正一审错误，认定第四条第2项亦有效，改判返还金额增至1116万余元。市政府和开发公司均申请再审，最高人民法院驳回再审申请，维持二审判决。

2、裁判要旨：优惠政策应持续稳定，行政优益权不得滥用

（1）行政协议效力的判断标准：行政法与民事法律双重审查，但以行政行为“重大且明显违法”为基准

行政协议兼具“行政性”与“合同性”。对其效力的判断，首先应适用《行政诉讼法》关于无效行政行为的规定，即依照《行政诉讼法》第七十五条及司法解释第九十九条规定的“重大且明显违法”标准进行严格判定。不能脱离行政协议的行政行为属性，单纯援用民事法律合同无效事由条款，动辄将双方经磋商达成合意的行政协议退回原点。

本案中，市政府主张协议因未履行招投标程序、建设单位不具备资质而整体无效，法院认为这些理由均不能从实质上否认涉案合同书的效力。行政协议功能的发挥、协议订立之初的目的实现以及相对人信赖利益的保护，都要求法院审慎认定协议无效。

（2）税收优惠条款的效力：地方政府对地方财政收入享有自主支配权

本案核心争议在于合同第四条第2项（免收土地契税、土地增值税、土地使用税）和第3项（营业税、所得税地方留成返还）的效力。一审法院认为第2项超越了市政府法定权限，违反《税收征收管理法》强制性规定。二审法院和最高人民法院纠正了这一错误，明确指出：第2项是市政府以税收优惠的形式为开发公司道路建设进行的补偿，具有合同对价性质，意思表示真实。国务院《关于税收等优惠政策相关事项的通知》第三条规定：“各地与企业已签订合同中的优惠政策，继续有效；对已兑现的部分，不溯及既往。”

因此，该约定有效。第3项涉及的营业税、所得税地方留成部分属于地方政府财政性收入，市政府享有自主支配权，在此基础上订立的合同条款并不违反法律、行政法规的强制性规定，亦为有效约定。

（3）行政优益权的行使边界：非因公共利益或重大政策调整，不得单方变更、解除

市政府在诉讼中主张，合同中的优惠政策应当以道路建设成本为限，超出部分不应返还。法院认为，这是对合同条款的限缩解释，减损了协议相对人合同项下应获得的利益，属于不当行使行政优益权。行政优益权的行使必须符合法律规定，非因公共利益需要或国家法律政策发生重大调整，行政机关不得单方变更、解除合同。市政府未能提供充分证据证明税收优惠超出道路建设成本会导致公共利益受到损害，故对其主张不予支持。

（4）信赖利益保护原则的适用

地方政府在地方建设开发和招商引资领域的优惠政策应保持持续性和连贯性，以保护相对人的信赖利益及其他合法权益。本案中，开发公司基于市政府的税收优惠承诺，投入巨额资金完成道路建设和拆迁安置，其信赖利益应当受到保护。市政府在协议履行十余年后，以条款违法或超出成本为由拒绝履行，有悖诚信原则。

3、法律要点解析：招商引资协议中的税收优惠与行政优益权

（1）地方政府税收优惠承诺的合法性边界

《税收征收管理法》第三条规定，税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行。地方政府无权直接减免法定税款。但是，地方政府可以通过财政支出的方式，从地方留成部分中安排资金对企业进行奖励或补助。本案中的“免收”土地契税等表述，虽然措辞上类似减免，但实质上是以财政返还的方式实现优惠目的。最高人民法院认可了这种约定的效力，前提是地方政府对地方财政收入具有自主支配权。企业在签订类似协议时，应注意将“免收”明确为“财政奖励”或“返还”，以减少争议。

（2）行政优益权的正确行使方式

行政机关在协议履行过程中享有行政优益权，即为了公共利益需要可以单方变更或解除协议。但这一权力的行使受到严格限制：第一，必须基于公共利益需要或国家法律政策发生重大调整；第二，必须提供充分证据证明变更或解除的必要性；第三，应当对相对人因此遭受的损失给予补偿。本案中，市政府未能证明税收优惠超出成本会损害公共利益，其限缩解释的行为被认定为不当行使行政优益权。

（3）信赖利益保护的具体要求

行政法上的信赖利益保护原则要求，行政机关作出的行政承诺或签订的行政协议，相对人基于对该承诺或协议的信赖而采取了行动（如投入资金、进行建设），行政机关不得随意变更或撤销，否则应当赔偿或补偿相对人的损失。本案中，开发公司基于市政府的税收优惠承诺完成了全部投资，市政府在十余年后以“超成本”为由拒绝履行，明显违反信赖利益保护原则。

4、实务启示：行政机关与企业的应对策略

（1）对行政机关的启示

第一，在签订招商引资协议时，应当严格遵守法律、法规和政策，避免作出超越权限的承诺。对于税收优惠，宜采用“财政奖励”“产业扶持资金”等表述，并明确资金来源和拨付程序。第二，协议一旦签订，应当保持政策的持续性和连贯性，不得随意变更或解除。如果确因公共利益需要或重大政策调整必须变更，应当与相对人协商，并依法给予补偿。第三，在诉讼中，不应以“条款无效”“超越权限”为由否定协议效力，除非存在重大且明显的违法情形。本案中，市政府的主张未获支持，反而被认定不当行使行政优益权。

（2）对企业（行政协议相对人）的启示

第一，在签订招商引资协议前，应当对地方政府的权限范围进行尽职调查，避免签订效力存疑的条款。对于税收优惠，最好要求地方政府提供财政奖励的正式文件或会议纪要。第二，在协议履行过程中，注意保存投资凭证、纳税证明、往来函件等证据材料，以备发生争议时证明损失和信赖利益。第三，如果地方政府拒绝履行协议，可以依据《行政诉讼法》及《最高人民法院关于审理行政协议案件若干问题的规定》提起行政诉讼，要求继续履行或赔偿损失。本案中，企业通过行政诉讼最终获得了1116万余元的税款返还及利息。

（3）对司法实践的参考

法院在审理招商引资协议纠纷时，应当遵循以下原则：一是审慎认定行政协议无效，避免动辄以“违反强制性规定”为由否定协议效力；二是尊重地方政府在地方财政收入方面的自主支配权，对于税收地方留成部分的返还约定，一般不认定为违法；三是严格审查行政机关行使行政优益权的条件，防止行政机关以公共利益为名随意变更、解除协议；四是充分保护相对人的信赖利益，对于长期履行的协议，行政机关不得在事后以“超成本”等理由减损相对人权益。

结语：最高人民法院在本案中重申了招商引资领域行政协议效力认定的基本规则：地方政府在地方建设开发和招商引资领域的优惠政策应保持持续性和连贯性，以保护相对人的信赖利益及其他合法权益；行政优益权的行使必须符合法律规定，非因公共利益需要或国家法律政策发生重大调整，行政机关不得单方变更、解除合同；涉及地方财政收入的税款返还条款，地方政府享有自主支配权，不违反法律规定。

这一裁判规则为地方政府招商引资提供了明确的法律指引，也为社会资本参与基础设施建设和区域开发提供了稳定的法律预期。诚信政府是法治政府的基本要求，对于已经签订的合法有效的行政协议，行政机关应当恪守承诺、全面履行，不得以“政策调整”“成本超支”等理由随意毁约。